加密貨幣之會計政策彙整-以國外上市公司為例

國富浩華聯合會計師事務所鄭翔宇會計師

前言

關於與發行及投資不同型態加密貨幣的相關活動應該如何認列、衡量及揭露的會計議題，目前並沒有一個專門處理加密貨幣之會計準則，惟美國加密貨幣交易所Coinbase已於2021年4月在美國那斯達克交易所(Nasdaq)上市，其他知名企業：美图秀秀及Tesla等國外上市公司亦持有加密貨幣，故先簡要說明國際財務報導準則解釋委員會(IFRIC)對加密貨幣會計處理決議，再條列海外上市公司其相關會計政策及財務報表表達供參考。

關於IFRIC之決議

國際財務報導準則解釋委員會(IFRIC)於2019年6月議事「所持有之加密貨幣會計處理」，所做出初步結論當加密貨幣係持有供正常營業過程出售時，適用國際會計準則(IAS)第2號「存貨」之規定；若不適用，則企業適用國際會計準則(IAS)第38號「無形資產」於所持有之加密貨幣。
其中有兩點議題須注意：

無形資產評價方式有兩種：成本模式或重估價模式，惟台灣金管會對於證券發行人財務報告編製準則中並未開放無形資產採用重估價模式。
IFRIC僅針對所持有之加密貨幣會計處理作出解釋，並未對借入之加密貨幣(負債類)會計處理做出解釋。

財團法人中華民國會計研究發展基金會亦於2022年11月發布「加密貨幣交易會計處理之指引」，其會計處理方式與國際財務報導準則解釋委員會(IFRIC) 初步結論相符。

美國那斯達克交易所上市公司為例

公司名稱	Coinbase, Inc
主要業務	加密貨幣交易所
財報編制準則	US GAAP
會計項目名稱	Crypto assets held/borrowings USDC
會計政策摘要	非穩定幣之加密貨幣於資產負債表中單行列示(非流動項下)。若不適用避險會計，其會計處理視同無形資產，取得時以成本入帳。評價依照公允價值；減損後若價值回升，不會認列利益，僅在出售時才會認列收入。成本計價可採先進先出或加權平均法。穩定幣(USDC) 於資產負債表中單行列示(流動項下) 。會計處理視同金融資產，每一單位穩定幣可向發行方兌換固定數量之法定貨幣。(公允價值已固定，僅受匯率波動影響)

公司名稱	Tesla, Inc.
主要業務	電動車製造
財報編制準則	US GAAP
會計項目名稱	Digital assets, net
會計政策摘要	於資產負債表中單行列示(非流動項下)。購買時採成本入帳，後續減損若價值回升，不會認列利益，僅在出售時才會認列相關收入。

英國倫敦證券交易所上市公司為例

公司名稱	Mode Global Holdings PLC
主要業務	金融科技支付
財報編制準則	IFRSs
會計項目名稱	Cryptocurrency assets
會計政策摘要	於資產負債表中列入無形資產項下(附註細分為電腦軟體及虛擬貨幣)。衡量可採成本或重估價模式，公司選擇採用重估價模式依活絡市場價格評估。依照IFRS 13 公允價值衡量(Fair Value Measurement)處理，其後續評價變動同時列入其他權益-評價公積(Revaluation reserve)及其他綜合損益(Other Comprehensive Income)項下。

香港交易所上市公司為例

公司名稱	Mietu美图公司
主要業務	圖像影視
財報編制準則	IFRSs
會計項目名稱	無形資產
會計政策摘要	持有的加密貨幣被視為具有無限定可使用年期之無形資產。因此，加密貨幣無須攤銷，惟每年須就減值進行測試，或當有事件出現或情況改變顯示可能出現減值時，則進行更頻密的減值測試。購買及持有的加密貨幣已根據每種加密貨幣的類型進行評估，以進行減值測試。集團通過比較加密貨幣的可收回金額及其帳面值進行減值測試。減值虧損將於可收回金額低於帳面值時確認，而收益即使於可收回金額高於帳面值時亦不會確認。收益將僅在加密貨幣已出售的情況下確認，假設當時的出售所得款項高於其帳面值。

加拿大多倫多證券交易所上市公司為例

公司名稱	HUT 8 MINING CORP
主要業務	加密貨幣交易
財報編制準則	IFRSs
會計項目名稱	Digital assets
會計政策摘要	於資產負債表中單行列示(流動項下)。取得時以成本入帳，後續採重估價模式(revaluation method)；公允價值高於帳列成本時認列為其他綜合損益，公允價值低於帳列成本時認列為損益項目。該等資產之公允價值等級資訊辨認為第二層級。

結語

2022年加密貨幣市場動盪不斷，演算法穩定幣UST崩盤、虛擬貨幣交易所FTX及借貸平台BlockFi申請破產、以太坊 PoS 合併成功且順利出塊、非同質化代幣(Non-Fungible Token)及鏈遊泡沫化等等，原國際財務報導準則解釋委員會在初步共識上採用較保守之會計政策處理，未來對於具經濟規模之支付型加密貨幣(Bitcoin、Ethereum、Binance Coin等)是否比照法幣(金融商品)進行會計處理，將公允價值變動充分於財務報表內表達，值得觀察。