會計師對財報簽證不實應負擔的法律責任

近年來上市櫃公司爆發掏空資產及財務報表不實的事件不斷發生，去年更因幾家上市KY公司不實財報連環爆，會計師也成了眾矢之的。外界經常將作假帳與簽證會計師連結在一起，事實上公司的財報編載不實與財報簽證不實應該是兩回事，所牽涉的人物及法律責任亦不相同。

「財務編載不實」就證交法而言，是指發行人依證交法規定申報或公告之財務報告及財務業務文件，其內容有虛偽或隱匿之情事。因此，只要負責上述報表編製及在報表上簽名的人，包括公司、負責人(含董事、監察人)、職員等人，都負有相關的法律責任。

「財報簽證不實」是指會計師對公司、外國公司申報或公告之財務報告、文件或資料有重大虛偽不實或錯誤情事，未善盡查核責任而出具虛偽不實報告或意見；或會計師對於內容存有重大虛偽不實或錯誤情事之公司、外國公司之財務報告，未依有關法規規定、一般公認審計準則查核，致未予敘明。財報簽證不實時，簽證會計師除了將面臨行政懲戒外，嚴重者甚至會有刑事及民事賠償責任。

本文乃就會計師簽證財務報表不實時，其應負擔的行政、刑事及民事責任予以探討如下。

財報簽證不實的行政責任

一、有關會計師對財務報告簽證發生錯誤或疏漏時，將面臨會計師法及證交法的行政處分，規定如下：

(一)依會計師法第四十一條規定，會計師執行業務不得有不正當行為或違反或廢弛其業務上應盡之義務。

(二)依會計師法第六十一條規定，會計師對財務報告簽證發生錯誤或疏漏，情節重大時，應付懲戒。

(三)依會計師法第六十二條規定，會計師懲戒處分如下：

1.新臺幣十二萬元以上一百二十萬元以下罰鍰。

2.警告。

3.申誡。

4.停止執行業務二個月以上二年以下。

5.除名

(四)依證交法第三十七條第三項規定，會計師對於查核簽證之財務報表，發生錯誤或疏漏者，主管機關得視情節之輕重，為下列處分：

1.警告。

2.停止其二年以內辦理本法所定之簽證。

3.撤銷簽證之核准。

(五)另依證交法第一七四條第二項規定，會計師對公司、外國公司申報或公告之財務報告、文件或資料有重大虛偽不實或錯誤情事，未善盡查核責任而出具虛偽不實報告或意見；或會計師對於內容存有重大虛偽不實或錯誤情事之公司、外國公司之財務報告，未依有關法規規定、一般公認審計準則查核，致未予敘明時，主管機關對於有上述情事之會計師，應予以停止執行簽證工作之處分。

二、所謂「重大虛偽不實」，其量化指標為何，依「會計師辦理證券交易法相關業務違規移付懲戒及行政處分作業要點」第八點規定，金額重大係指應調整損益金額在新台幣一千萬元以上，且達稅前損益百分之五以上或達實收資本額百分之五以上；或達原決算營業收入淨額百分之一以上。

三、上述會計師法與證交法對於會計師簽證疏漏的行政處分，最大的不同處在於主管機關可以依證交法第三十七條第三項之規定，對有違失的會計師逕行裁處，時效上較快；而會計師法的規定是要先將有違失的會計師移送會計師懲戒委員會，由會計師懲戒委員會視情節重大情形予以懲戒，通常要花上幾個月的時間。去年爆發的康友KY財報不實案件，金管會認為會計師簽證有疏失，且情節重大，即依證交法第三十七條第三項之規定，將兩位簽證會計師逕行裁處停止簽證兩年，而非依會計師法移送會計師懲戒委員會裁處，這也是自力霸事件以來，金管會再次依證交法第三十七條第三項之規定對會計師逕行處分。

財報簽證不實的刑事責任

一、依證交法第一七四條第二項規定，會計師對公司、外國公司申報或公告之財務報告、文件或資料有重大虛偽不實或錯誤情事，未善盡查核責任而出具虛偽不實報告或意見；或會計師對於內容存有重大虛偽不實或錯誤情事之公司、外國公司之財務報告，未依有關法規規定、一般公認審計準則查核，致未予敘明時，可處五年以下有期徒刑，得科或併科新臺幣一千五百萬元以下罰金。

二、依商業會計法第七十一條規定，商業負責人、主辦及經辦會計人員或依法受託代他人處理會計事務之人員有下列情事之一者，處五年以下有期徒刑、拘役或科或併科新臺幣六十萬元以下罰金：

1.以明知為不實之事項，而填製會計憑證或記入帳冊。

2.故意使應保存之會計憑證、會計帳簿報表滅失毀損。

3.偽造或變造會計憑證、會計帳簿報表內容或毀損其頁數。

4.故意遺漏會計事項不為記錄，致使財務報表發生不實之結果。

5.其他利用不正當方法，致使會計事項或財務報表發生不實之結果。

如果會計師代客戶處理帳務事宜，會被認定屬於上述之「依法受託代他人處理會計事務之人員」，當涉有不實行為時，將面臨商業計法第七十一條之刑事責任。

財報簽證不實的民事賠償責任

一、依證交法第二十條之一規定，第二十條第二項之財務報告及財務業務文件或依第三十六條第一項公告申報之財務報告，其主要內容有虛偽或隱匿之情事，下列各款之人，對於發行人所發行有價證券之善意取得人、出賣人或持有人因而所受之損害，應負賠償責任：

1.發行人及其負責人。

2.發行人之職員，曾在財務報告或財務業務文件上簽名或蓋章者。

前項各款之人，除發行人外，如能證明已盡相當注意，且有正當理由可合理確信其內容無虛偽或隱匿之情事者，免負賠償責任。

會計師辦理第一項財務報告或財務業務文件之簽證，有不正當行為或違反或廢弛其業務上應盡之義務，致第一項之損害發生者，負賠償責任。

前項會計師之賠償責任，有價證券之善意取得人、出賣人或持有人得聲請法院調閱會計師工作底稿並請求閱覽或抄錄，會計師及會計師事務所不得拒絕。

第一項各款及第三項之人，除發行人外，因其過失致第一項損害之發生者，應依其責任比例，負賠償責任。

二、責任比例之分攤：

依前揭證交法第二十條之一規定觀之，發行人本身要負無過失責任，且承擔完全責任；發行人的負責人(董事、獨立董事、監察人、經理人)及曾在財務報告上簽名的職員要負推定過失責任，並承擔比例責任；簽證會計師則負一般過失責任，並承擔比例責任。

由於財務報表編製是管理階層的責任，會計師是依照一般公認審計準則及會計師查核簽證財務報表規則執行必要的查核程序，以合理確信財務報表整體是否存有導因於舞弊或錯誤之重大不實表達，並出具查核報告。所以會計師所負擔的責任為故意或過失責任，投資人必須能舉證會計師簽證有故意或過失行為時，會計師才需要負責任。

結語

實務上，當上市上櫃公司的財報出了問題，造成股價下跌，導致投資大眾權益受損時，投資人保護中心將會啟動訴訟求償機制，除了對公司、董事、監察人及相關人員提起訴訟外，也會對簽證會計師及其事務所提起刑事附帶民事訴訟。如果會計師被主管機關或會計師懲戒委員會認定簽證有違失而裁處行政懲戒，或是刑事判決認定簽證會計師有違失時，在民事訴訟時，簽證會計師及其事務所很難全身而退，通常需要負擔賠償責任，至於要負擔多少賠償金額，則要看法官認定簽證會計師應分攤的責任比例而定。